На сьогоднішній день у судовій практиці утворилася алогічна ситуація "узаконеного беззаконня" щодо підприємців, коли Верховний Суд ухвалює цілком неправосудні рішення, свідомо ігноруючи приписи чинного законодавства. Річ у тім, що вже майже чотири роки податкові органи, не маючи права застосовувати штрафні санкції на підставах інших, аніж встановлених законами України (стаття 113 ПКУ), штрафують суб'єктів господарювання на підставі та у розмірах, що визначені… указом президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки". А Верховний Суд України при цьому, замість того, щоб посісти тверду і єдино правильну у цій ситуації позицію, покриває свавілля податківців і лінощі законодавця. Як же ми до цього докотилися?..
Був у житті нашої країни "цікавий" період, коли законодавча база була недостатньо розвинена, а реалії правозастосування вимагали від законодавця негайної, рішучої реакції на вчинювані правопорушення. Як завжди, особливо болючою сферою стало регулювання відносин у галузі економіки, що було зумовлено затяжною кризою та необхідністю проведення широкомасштабних реформ у надзвичайно стислі строки. Тому задля оперативного реагування спершу на рівні Конституції УРСР (згідно з пунктом 7-4 ст. 114-5), а згодом і у Конституційному Договорі про основні засади організації та функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні №1к/95-ВР від 8 червня 1995 р. (відповідно до частини другої
ст. 25) було закріплено право президента України видавати укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.
Користуючись таким правом, 12 червня 1995 р. президент України видав указ "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" №436/95, яким, зокрема, врегулював питання щодо видів порушень норм з регулювання обігу готівки, а також розмір штрафів, які можуть застосовуватися за відповідні порушення.
Такі заходи планувалися як тимчасові і були свого роду вимушеною невідкладною реакцією на об'єктивні події, що відбувалися у країні. Однак, як відомо, немає нічого більш постійного, аніж тимчасове! Мабуть, тільки цим і можна пояснити, що, незважаючи на вже майже десятилітнє існування, зазначений указ продовжує діяти і застосовуватись, навіть попри те, що його застосування податковими органами давно вже є протиправним і суперечить чинному законодавству. Але про все по порядку…
6 липня 1995 р. Верховною Радою було ухвалено Закон "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", яким, серед іншого, визначено вичерпний перелік порушень, за які передбачено фінансові санкції. Проте чи-то навмисно, чи випадково відповідальності за ті правопорушення, штрафні санкції за які вже були закріплені указом президента, новий Закон не врахував.
Судова практика миттєво відчула на собі реакцію від такої "забудькуватості" законодавця (численні позови, оскарження рішень), адже указ мав діяти "до прийняття відповідних законів"! Однак Верховний Суд з гідністю переніс цей перший удар шляхом розмежування предмета регулювання згаданих нормативно-правових актів.
28 червня 1996 р. була ухвалена і набула чинності Конституція України. З її прийняттям втратив чинність Конституційний Договір, яким встановлювався строк чинності указів президента у сфері економічних реформ ("до прийняття відповідних законів"). Однак указ зберіг свою чинність на підставі пункту першого Перехідних положень Конституції, згідно з яким: "Закони та інші нормативні акти, прийняті до набуття чинності цією Конституцією, є чинними у частині, що не суперечить Конституції України".
Вийшла така собі банальна, як для нашої країни, ситуація, коли обов'язку прийняти відповідний закон для Верховної Ради ніде не закріплено, штрафи і далі стягуються на підставі указу, бюджет наповнюється, все всіх влаштовує… І було б нічого, якби не одне "але", яке законодавці випадково прогледіли, а тепер уперто не бажають виправляти.
Річ у тім, що 1 січня 2011 р. набрав чинності Податковий кодекс України, у п. 113.3 ст. 113 якого чітко було визначено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються у порядку та у розмірах, встановлених цим Кодексом та іншими законами України.
Підкреслюємо, не "законодавством", яке, справді, включає укази президента, а саме законами України. Більш того, застосування за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), не передбачених цим Кодексом та іншими законами України, не дозволяється.
Виникає запитання, на якій правовій підставі сьогодні податкові органи застосовують штрафні санкції, передбачені указом президента України №436/95 від
12 червня 1995 р. "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки"? Адже указ президента України жодним чином не можна віднести до законів України. Причому, наголошуємо, що ані згаданий Конституційний Договір, ані Конституція України не надають таким указам сили законів або будь-якого іншого особливого статусу, а визначення строку дії ("до прийняття відповідних законів") в жоднім разі не впливає на юридичну силу цих нормативно-правових актів.
Причому ст. 113 ПК не єдина, яка чітко визначає межі застосування штрафних санкцій податківцями. Це положення дублюється і червоною ниткою проходить через увесь ПК.
Так, п. 111.2. ст.. 111 Податкового кодексу також передбачено, що фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється і застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами.
Також згідно з п. 109.2. ст. 109 ПК, вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Більш того, згідно з підпунктом 20.1.19. п. 20.1 ст. 20 ПК, контролюючі органи мають право застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. А оскільки, відповідно до частини другої ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, то затим що здійснення контролю за дотриманням порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги) належить до повноважень контролюючих органів, виходить, що застосування ними до платників податків штрафних санкцій, встановлених підзаконним нормативно-правовим актом, яким є указ, суперечить згаданій нормі п. 113.3. ПК України, а отже, є неправомірним.
У зв'язку з цим непереконливою є також аргументація адміністративних судів, які звертаються до положень п. 116.1. ПК: "У разі застосування контролюючими органами до платника податків штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, такому платнику податків надсилаються (вручаються) податкові повідомлення - рішення". Так, справді, на контролюючі органи покладено завдання щодо здійснення контролю з питань оподаткування та іншого законодавства. Термін "законодавство", як відомо, охоплює не лише Закони України, але й укази президента України в тому числі. Однак варто розрізняти "контроль" і "застосування штрафних санкцій". Так, норми, які регулюють правила обігу готівки, можуть міститися у найрізноманітніших нормативно-правових актах (зокрема основним нормативно-правовим актом, що регулює порядок готівкового грошового обігу, є "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затверджене постановою Нацбанку від 15.12.2004 р. №637), однак питання щодо відповідальності у кожнім разі мають бути врегульовані на законодавчому рівні.
Тільки Законом мають встановлюватися санкції за порушення норм у сфері обігу готівки ще й тому що, по-перше, одна із санкцій, передбачених указом, - за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) готівки - встановлена у вигляді штрафу у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми, що є досить жорсткою мірою відповідальності і використання її на підставі підзаконного акта є неприпустимим. По-друге, застосування податковими органами саме зазначеної санкції є одним із найпоширеніших наслідків проведення перевірок платників податків з питань додержання законодавства у сфері готівкового обігу та, як наслідок, виникнення податкових спорів з цих питань.
Як не крути, указ все одно не стане Законом. І саме на це питання ВСУ ще не дав відповіді і не дасть, оскільки її не існує. Примітно, що Верховний Суд використовує зараз таку аргументацію: "Відносини щодо відповідальності суб'єктів господарювання за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) у касах готівки не врегульовані Законом України від 6 липня
1995 р. N265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", прийнятим пізніше, ніж видано указ президента України від
12 червня 1995 р. N436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки". Окрім цього, на час виникнення спірних правовідносин не було прийнято й будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала такі відносини, тому висновок суду касаційної інстанції про незаконність застосування на підставі абз. 3 ст. 1 зазначеного указу штрафних (фінансових) санкцій є помилковим". Описана позиція має своє відображення та остаточне закріплення в постановах Верховного суду України, зокрема Постанові від 10.09.2013 р. (справа №21-190а13), Постанові від 02.04.2013. (справа №21-77а13) та інших".
Таким чином, станом на сьогодні існує чітка позиція ВСУ про те, що за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне оприбуткування) готівки мають застосовуватися штрафні санкції, передбачені саме указом.
Однак описана практика вирішення справ стосується спорів, що виникли з правовідносин, які мали місце до ухвалення Податкового кодексу України, що набув чинності з 1 січня 2011 р.
Водночас, така позиція помилково продовжує застосовуватися до відносин, які виникли вже після набрання чинності Податковим кодексом. Так, у Постанові від
20 травня 2014 р. (справа № 21-92а14) Верховний Суд України застосовує ту ж саму аргументацію, що й раніше, не враховуючи змін законодавства, що сталися вже після прийняття ПКУ, зазначаючи таке: "Верховний Суд України вже вирішував питання щодо правильного застосування судом касаційної інстанції пункту 2.6 Положення та статті 1 указу №436/95. Зокрема у постановах цього суду від 2 квітня та 10 вересня 2013 р. (№№21-77а13, 21-190а13 відповідно) вказано на те, що оскільки на час порушення суб'єктами господарювання правил оприбуткування готівки не діяли закони, які б регламентували такі відносини, то застосування за вчинення таких порушень фінансових санкцій, встановлених Указом №436/95, чинним на час виникнення спірних відносин, було правомірним".
Залишається тільки додати, що у цитованій постанові йдеться про травень 2012 р., а тому застосування указу в той час, коли вже чинний Податковий кодекс прямо наголошує на неприпустимості встановлення штрафних санкцій у підзаконних актах, є абсолютно неправомірним.
Отже, зміщуючи увагу не на ті акценти, Верховний Суд просто ігнорує приписи Податкового кодексу України щодо неприпустимості застосування санкцій інакше як на підставі та у межах, визначених на рівні законів.
Утім, найбільше обурює той факт, що описана вище ситуація триває майже чотири роки і, на жаль, жодних змін найближчим часом не передбачається. То чи можна говорити про якусь правосвідомість населення, про якусь правову культуру, повагу до судової гілки влади, якщо Верховний Суд України, найвищий судовий орган у системі судів загальної юрисдикції, на сьогодні посів позицію, дуже точно відбиту у відомій українській приказці: "Закон як дишло: куди повернеш - туди і вийшло"?! Причому, "дишло" це повернуто на сьогодні явно не на користь платника податків…
Сумно, що вся сутність адміністративної юстиції, яка за своєю природою історично була покликана стати надійною зброєю у руках громадян, стати захистом у їхній невпинній боротьбі проти свавілля органів державної влади та їхніх посадових осіб, такими необдуманими рішеннями ВСУ зводиться нанівець, підриває віру громадян у справедливість і неупередженість судової гілки влади та створює негативний прецедент, коли суди не усувають ті недоліки, які свого часу (на стадії розробки законопроекту, обговорення, зрештою ухвалення) допустили законодавці. І це в той час, коли ВСУ, навпаки, має стати незалежним арбітром, який своєю рішучою і виваженою позицією стимулюватиме зміни у законодавстві, його розвиток і вдосконалення, а не ганебно покриватиме його очевидні прогалини…