На сегодня в судебной практике создалась алогичная ситуация "узаконенного беззакония" в отношении предпринимателей, когда Верховный Суд принимает совершенно неправосудные решения, сознательно игнорируя предписания действующего законодательства. Дело в том, что уже почти четыре года налоговые органы, не имея права применять штрафные санкции на основаниях иных, нежели установленные законами Украины (статья 113 НКУ), штрафуют субъекты хозяйствования на основании и в размерах, определенных... указом президента Украины "О применении штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности". А Верховный Суд Украины при этом, вместо того чтобы занять твердую и единственно правильную в этой ситуации позицию, покрывает произвол налоговиков и лень законодателя. Как же мы до этого докатились?..
Был в жизни нашей страны "интересный" период, когда законодательная база была недостаточно развита, а реалии правоприменения требовали от законодателя немедленной, решительной реакции на совершенные правонарушения. Как всегда, особенно болезненной сферой стало регулирование отношений в сфере экономики, что было обусловлено затяжным кризисом и необходимостью проведения широкомасштабных реформ в чрезвычайно сжатые сроки. Поэтому для оперативного реагирования сначала на уровне Конституции УССР (согласно пункту 7-4 ст. 114-5), а затем и в Конституционном Договоре об основных принципах организации и функционирования государственной власти и местного самоуправления в Украине №1к/95-ВР от 8 июня
1995 г. (в соответствии с частью второй ст. 25) было закреплено право президента Украины издавать указы по вопросам экономической реформы, не урегулированным действующим законодательством Украины, которые действуют до принятия соответствующих законов.
Пользуясь таким правом, 12 июня 1995 г. президент Украины издал указ "О применении штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности" №436/95, которым, в частности, урегулировал вопрос о видах нарушений норм по регулированию обращения наличности, а также размер штрафов, которые могут применяться за соответствующие нарушения.
Такие меры планировались как временные и были своего рода вынужденной неотложной реакцией на объективные события, происходившие в стране. Но, как известно, нет ничего более постоянного, чем временное! Очевидно, только этим и можно объяснить, что, несмотря на уже почти десятилетнее существование, указанный указ продолжает действовать и применяться, даже несмотря на то, что его применение налоговыми органами давно уже противоправно и противоречит действующему законодательству. Но обо всем по порядку...
6 июля 1995 г. Верховная Рада приняла Закон "О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг", которым, среди прочего, определен исчерпывающий перечень нарушений, за которые предусмотрены финансовые санкции. Но, то ли умышленно, то ли случайно ответственности за эти правонарушения, штрафные санкции за которые уже были закреплены указом президента, новый Закон не учел.
Судебная практика мгновенно ощутила на себе реакцию от такой "забывчивости" законодателя (многочисленные иски, обжалования решений), ведь указ должен был действовать "до принятия соответствующих законов"! Но Верховный Суд с достоинством перенес этот первый удар путем размежевания предмета регулирования упомянутых нормативно-правовых актов.
28 июня 1996 г. была принята и вступила в силу Конституция Украины. С ее принятием утратил силу Конституционный Договор, которым устанавливался срок действия указов президента в сфере экономических реформ ("до принятия соответствующих законов"). Но указ сохранил свое действие на основании пункта первого Переходных положений Конституции, согласно которому: "Законы и другие нормативные акты, принятые до вступления в силу этой Конституции, являются действующими в части, которая не противоречит Конституции Украины".
Получилась некая банальная, как для нашей страны, ситуация, когда обязанность принять соответствующий закон для Верховной Рады нигде не закреплена, штрафы и дальше взимаются на основании указа, бюджет наполняется, все всех устраивает... И все было бы ничего, если бы не одно "но", которое законодатели случайно проглядели, а теперь упорно не желают исправлять.
Дело в том, что 1 января 2011 г. вступил в силу Налоговый кодекс Украины, в п. 113.3 ст. 113 которого четко было определено, что штрафные (финансовые) санкции (штрафы) за нарушения норм законов по вопросам налогообложения или другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, применяются в порядке и в размерах, установленных этим Кодексом и другими законами Украины.
Подчеркиваем, не "законодательством", которое, действительно, включает указы президента, а именно законами Украины. Более того, применение за нарушения норм законов по вопросам налогообложения или другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, штрафных (финансовых) санкций (штрафов), не предусмотренных этим Кодексом и другими законами Украины, не разрешается.
Возникает вопрос, на каком правовом основании сегодня налоговые органы применяют штрафные санкции, предусмотренные указом президента Украины №436/95 от
12 июня 1995 г. "О применении штрафных санкций за нарушение норм по регулированию обращения наличности"? Ведь указ президента Украины никоим образом нельзя отнести к законам Украины. Причем, подчеркиваем, что ни упомянутый Конституционный Договор, ни Конституция Украины не придают таким указам силы законов или любого другого особого статуса, а определение срока действия ("до принятия соответствующих законов") никоим образом не влияет на юридическую силу этих нормативно-правовых актов.
Причем ст. 113 НК не единственная, где четко определяются границы применения штрафных санкций налоговиками. Это положение дублируется и красной нитью проходит через весь НК.
Так, п. 111.2. ст. 111 Налогового кодекса также предусматривает, что финансовая ответственность за нарушение законов по вопросам налогообложения и других законодательств устанавливается и применяется согласно этому Кодексу и другим законам.
Также согласно п. 109.2. ст. 109 НК, совершение налогоплательщиками, их должностными лицами и должностными лицами контролирующих органов нарушений законов по вопросам налогообложения и нарушений требований, установленных другим законодательством, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, влечет за собой ответственность, предусмотренную этим Кодексом и другими законами Украины.
Более того, согласно подпункту 20.1.19. п. 20.1 ст. 20 НК, контролирующие органы имеют право применять к налогоплательщикам предусмотренные законом финансовые (штрафные) санкции (штрафы) за нарушение налогового или другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы. А так как, в соответствии с частью второй ст. 19 Конституции Украины, органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны действовать только на основании, в пределах полномочий и способом, предусмотренным Конституцией и законами Украины, то из того, что осуществление контроля за соблюдением порядка проведения наличных расчетов за товары (услуги) принадлежит к полномочиям контролирующих органов, следует, что применение ними к налогоплательщикам штрафных санкций, установленных подзаконным нормативно-правовым актом, каковым является указ, противоречит упомянутой норме п. 113.3. НК Украины, а значит, неправомерно.
В связи с этим неубедительна также аргументация административных судов, которые обращаются к положениям п. 116.1. НК: "В случае применения контролирующими органами к налогоплательщику штрафных (финансовых) санкций (штрафов) за нарушение законов по вопросам налогообложения и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, такому налогоплательщику присылаются (вручаются) налоговые сообщения-решения". Действительно, на контролирующие органы возложена задача осуществления контроля в вопросах налогообложения и другого законодательства. Термин "законодательство", как известно, охватывает не только Законы Украины, но и указы президента Украины в том числе. Но следует различать "контроль" и "применение штрафных санкций". Так, нормы, регулирующие правила обращения наличности, могут содержаться в самых разных нормативно-правовых актах (в частности, основным нормативно-правовым актом, регулирующим порядок наличного оборота, является "Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине", утвержденное постановлением Нацбанка от 15.12.2004 г. №637), но вопрос ответственности в каждом случае должен быть урегулирован на законодательном уровне.
Только Законом должны устанавливаться санкции за нарушения норм в сфере обращения наличности еще и потому что, во-первых, одна из санкций, предусмотренных указом, - за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) наличности - установлена в виде штрафа в пятикратном размере неоприходованной суммы, что является довольно жесткой мерой ответственности и использование ее на основании подзаконного акта недопустимо. Во-вторых, применение налоговыми органами именно указанной санкции является одним из наиболее распространенных последствий проведения проверок налогоплательщиков по вопросам соблюдения законодательства в сфере обращения наличности и, как следствие, возникновения налоговых споров по этим вопросам.
Как не крути, указ все равно не станет Законом. И именно на этот вопрос ВСУ еще не дал ответа и не даст, поскольку его не существует. Примечательно, что Верховный Суд использует сейчас такую аргументацию: "Отношения относительно ответственности субъектов хозяйствования за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) в кассах наличности не урегулированы Законом Украины от 6 июля 1995 г. №265/95-ВР "О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг", принятым позднее, чем издан указ президента Украины от 12 июня 1995 г. №436/95 "О применении штрафных санкций за нарушения норм по регулированию обращения наличности". Кроме того, на время возникновения спорных правоотношений не были приняты и какие-либо другие законы, сфера действия которых охватывала бы такие отношения, поэтому вывод суда кассационной инстанции о незаконности применения на основании абз. 3 ст. 1 указанного указа штрафных (финансовых) санкций является ошибочным". Описанная позиция имеет свое отображение и окончательное закрепление в постановлениях Верховного Суда Украины, в частности, Постановлении от 10.09.2013 г. (дело №21-190а13), Постановлении от 02.04.2013. (дело №21-77а13) и других".
Таким образом, по состоянию на сегодня существует четкая позиция ВСУ о том, что за неоприходование (неполное и/или несвоевременное оприходование) наличности должны применяться штрафные санкции, предусмотренные именно указом.
Но описанная практика решения дел касается споров, возникших из правоотношений, имевших место до принятия Налогового кодекса Украины, вступившего в силу с 1 января 2011 г.
Вместе с тем, такая позиция ошибочно продолжает применяться к отношениям, возникшим уже после вступления в силу Налогового кодекса. Так, в Постановлении от 20 мая 2014 г. (дело № 21-92а14) Верховный Суд Украины использует ту же аргументацию, что и ранее, не учитывая изменений законодательства, произошедших уже после принятия НКУ, отмечая следующее: "Верховный Суд Украины уже решал вопрос о правильном применении судом кассационной инстанции пункта 2.6 Положения и статьи 1 указа №436/95. В частности, в постановлениях этого суда от 2 апреля и 10 сентября 2013 г. (№№21-77а13, 21-190а13 соответственно) указано то, что поскольку на время нарушения субъектами хозяйствования правил оприходования наличности не действовали законы, которые бы регламентировали такие отношения, то применение за совершение таких нарушений финансовых санкций, установленных Указом №436/95, действующим на время возникновения спорных отношений, было правомерным".
Остается только добавить, что в цитируемом постановлении речь идет о мае 2012 г., и потому применение указа в то время, когда уже действующий Налоговый кодекс прямо отмечает недопустимость установления штрафных санкций в подзаконных актах, абсолютно неправомерно.
Итак, смещая внимание не на те акценты, Верховный Суд просто игнорирует предписания Налогового кодекса Украины о недопустимости применения санкций иначе как на основании и в пределах, определенных на уровне законов.
Впрочем, больше всего возмущает тот факт, что описанная выше ситуация продолжается почти четыре года и, к сожалению, никаких изменений в ближайшее время не предвидится. Так можно ли говорить о каком-то правосознании населения, о какой-то правовой культуре, уважении к судебной ветви власти, если Верховный Суд Украины, высший судебный орган в системе судов общей юрисдикции, сегодня занял позицию, очень точно отраженную в известной украинской поговорке: "Закон как дышло: куда повернул - туда и вышло"?! Причем, "дышло" это повернуто сегодня явно не в пользу налогоплательщика...
Грустно, что вся суть административной юстиции, которая по своей природе исторически была призвана стать надежным орудием в руках граждан, стать защитой в их непрерывной борьбе против произвола органов государственной власти и их должностных лиц, такими необдуманными решениями ВСУ сводится на нет, подрывает веру граждан в справедливость и непредвзятость судебной ветви власти и создает негативный прецедент, когда суды не устраняют те недостатки, которые в свое время (на стадии разработки законопроекта, обсуждения, в конце концов, принятия) допустили законодатели. И это в то время, когда ВСУ, наоборот, должен стать независимым арбитром, который своей решительной и взвешенной позицией будет стимулировать изменения в законодательстве, его развитие и усовершенствование, а не позорно покрывать его очевидные пробелы...