Як реформувати податкову систему? Два юристи - три думки. Цю фразу цілком можна застосувати до економістів, які обговорюють податкову реформу. Отож писати про податкову реформу - річ невдячна. Однак щодо ПДВ обґрунтування змін може бути побудоване виключно на логіці й загальновідомих фактах.
Чи варто відмовитися від ПДВ? Якщо не усунути наявних проблем, то варто. А якщо усунути? ПДВ за цивілізованого підходу сам по собі хороший тим, що при відносно простому (хоч як дивно це звучить в Україні) адмініструванні, дозволяє зібрати досить багато надходжень, а отже, зменшити потребу в інших податках. І при цьому, рівномірно обкладаючи кінцеве споживання, він мінімально спотворює економічні стимули. Не слід забувати й про прагнення України до євроінтеграції. Тому зміни податкового законодавства не повинні вступати в протиріччя з директивою ЄС (№112) про загальну систему ПДВ.
Загальновизнані проблеми ПДВ
Ці проблеми відомі: надходження з бюджету розкрадають; сумлінним платникам його не відшкодовують; ПДВ - це дрючок у руках податкової, яким можна "намалювати" будь-яке податкове зобов'язання; податкові накладні - це головний біль. Зміни в законодавство щодо ПДВ мають бути спрямовані на розв'язання саме цих проблем. Ба більше, загальновизнано, що головним елементом у розкраданні цього податку є сама податкова служба. Тому зміни мають забезпечити неможливість розкрадати ПДВ навіть із використанням податкової. Чи можливо це?
Розкрадання ПДВ - це корінь решти його проблем. Якщо ПДВ в одному місці вкрали, то в іншому місці його недодали. І це не тільки мука для експортерів, які не можуть отримати відшкодування податку. Це й проблема для тих, хто його справно платить на внутрішньому ринку. Такі платники живуть із постійним ризиком донарахування додаткових податкових зобов'язань за допомогою оскарження податкового кредиту, яким зобов'язання було зменшено. Причина та ж - потреба наповнити бюджет для компенсації вже вкраденого.
Що пропонується
По-перше, забрати головний інструмент розкрадання ПДВ - можливість формувати липовий податковий кредит. Для цього ставку податку в операціях між платниками ПДВ треба зробити 0 або 1, або 2... відсотки, але не більше ставки, яка робить вигідним звертання до компаній, які допомагають формувати липовий кредит. У рамках Реанімаційного пакета реформ (РПР) було запропоновано ставку 7%. Інші 10 процентних пунктів від повної ставки в 17% добираються на стадії продажу від платника до неплатника. Якщо "партизани" пропонують 5,5% за свої послуги, то за ті 1,5% податкового кредиту, що залишилися, ризикуючи отримати всі можливі проблеми, сенсу боротися немає. Однак сенс може з'явитися, якщо мета - не тільки ПДВ, а отримання готівки й/або формування витрат для цілей податку на прибуток. Щоб виключити ці випадки, передбачено зниження навантаження на зарплату (зменшення ЄСВ) і зміну концепції податку на прибуток.
По-друге, введення спецрахунків з ПДВ двосторонньої дії й окремого ПДВ-рахунка в казначействі. Такий принцип роботи рахунка дозволяє протягом місяця на власний розсуд перераховувати кошти зі спецрахунка на поточний рахунок платника. Таким чином, не вимиваються кошти платників податку, що було головним негативом болгарського варіанта спецрахунка.
По-третє, встановлення конкретного механізму повернення ПДВ із визначенням відповідальності держави за порушення термінів повернення.
Очікуваний ефект
Можна багато розповідати про те, скільки мільярдів додатково надійде в бюджет, але все це тільки прогноз. Безперечне достоїнство пропонованого механізму в тому, що він убиває наявні схеми розкрадання ПДВ. Крім того, внутрішній і зовнішній інвестор отримає: прогностичність, спокій і прозорість, зменшення часу й сил на адміністрування податку, зниження вартості грошей за своєчасного його відшкодування. А те, що уряд таким чином у принципі втратить можливість кредитуватися за рахунок бізнесу, ми вважаємо позитивом: держава має жити по кишені. Ба більше, з'являється можливість скасувати податкові накладні (їхню роль виконуватимуть платіжні доручення), а також істотно скоротити кількість перевірок платників податків.
Запитання, які часто ставлять
Цю концепцію вже понад місяць обговорюють на різних зустрічах і форумах. Спробуємо коротко відповісти на запитання, які ставлять найчастіше.
Перехід до системи диференційованих ставок ПДВ (7%, 17%) фактично означає перехід до податку з продажів за ставкою 10%? Якщо випустити деталі, то десь так і є. Але все це - в рамках директиви ЄС (112-та директива про систему ПДВ). Також слід зазначити, що в ЄС базова ставка не може бути нижчою за 15%. Однак у рамках пропонованої концепції така ставка буде 17%.
Надходження з ПДВ від імпорту становлять понад 100 млрд грн, тоді як на внутрішньому ринку платиться тільки 34 млрд. Чи призведе зниження ставки цього податку при імпорті до серйозного просідання бюджету? По-перше, порівнювати ці величини не зовсім коректно, бо все, що було сплачено на митниці, надалі зменшує надходження в бюджет під час продажів на території України через податковий кредит. Таким чином, перерозподіл 7% на митниці 17% у роздробі змінять це співвідношення. По-друге, не треба забувати про серйозний оборот контрабанди, коли ПДВ взагалі не платиться. Тому тільки контроль кінцевої реалізації платниками ПДВ дасть можливість наповнювати бюджет за рахунок цього податку.
Якщо кінцеві продавці стягуватимуть ПДВ по 17%, а вхідний кредит отримуватимуть по 7%, то це означає зростання цін на 10%? Така логіка доречна, якщо продавець формує кредит через фірми-прокладки, які йому частину цього кредиту повертають. Так, у цьому разі продавець додатково втрачає кошти саме в тому розмірі, що повертають. Якщо рух товару до кінцевого споживача йде в рамках правового поля, то жодної додаткової втрати у зв'язку з застосуванням диференційованої ставки немає. Сума ПДВ збирається від кінцевого споживача. Тепер це 20%, а буде - 17%. Що змінюється, так це те, що відбувається перерозподіл між сумами ПДВ, які перераховуються в бюджет і постачальникові. Постачальникові зменшення на 13%, а в бюджет збільшення на 10%. Ще раз: гроші, що надійшли у вигляді ПДВ від кінцевого покупця, - це не гроші продавця, це гроші, які він акумулює для перерахування в бюджет. Із цих грошей продавець може забрати свої, які раніше було перераховано під час придбання товару.
Як зміни вплинуть на фізичних осіб - платників єдиного податку? Для єдиноподатників першої і другої групи змін не буде: адже вони й тепер купують товар дрібним оптом зі сплатою ПДВ за ставкою 20%, а купуватимуть - за ставкою 17%. Для єдиноподатників третьої групи слід ввести обмеження на торгівлю товарами, якщо вони не зареєстровані платниками ПДВ, інакше ми отримуємо "ПДВ офшор".
Як це має працювати
Виробник (імпортер) продає товар платникові ПДВ (дистрибутору, торговельній мережі) з нарахуванням ПДВ (скажімо, за ставкою 7%). Якщо товар продається неплатникові ПДВ або за готівку, то застосовується базова ставка ПДВ (сьогодні 20%, пропонується 17%). Ці суми формують податкові зобов'язання. У виробника є податковий кредит у зв'язку з покупками сировини, послуг для виробництва (в імпортера у зв'язку зі сплатою ПДВ на митниці). Іншими словами, все те ж саме, що й тепер, але за ставкою 7% (або, знову-таки, 17%, якщо продається неплатникові ПДВ). Далі за ланцюжком товар потрапляє в торговельні мережі, де відбувається кінцева реалізація за ставкою 17%. Це податкові зобов'язання роздрібного продавця. Кредит формується за рахунок вхідного ПДВ при закупівлі товару і послуг (обладнання), які використовуються у діяльності платника ПДВ. У цьому разі набагато складніше сформувати липовий податковий кредит, закуповуючи товар за завищеною ціною у фірм-прокладок, оскільки максимум, що такі фірми можуть дати, це вхідний кредит 7%.
У казначействі відкривається окремий рахунок, на який перераховуються кошти зі спецрахунків. Законодавчо встановлюється порядок використання коштів на цьому рахунку. Передусім кошти спрямовуються на відшкодування ПДВ, потім - для погашення заборгованості за ним, зокрема на виконання рішень судів зі стягнення ПДВ. Тільки після цього залишок перераховується на єдиний казначейський рахунок. Якщо протягом установленого терміну відшкодування не відбувається, то нараховується пеня в розмірі, встановленому і для платника.
Для руху ПДВ відкриваються спецрахунки в банках. Весь рух ПДВ має відбуватися виключно в рамках цих рахунків, інакше платник не має права формувати податковий кредит і отримувати бюджетне відшкодування. Суть роботи спецрахунка така (розглянемо на прикладі виробника).
Операція купівлі сировини: виробник (покупець) оплачує товар продавцеві, перераховуючи кошти на два банківських рахунки: суму, яка дорівнює вартості товару без ПДВ, на рахунок продавця; суму ПДВ на спецрахунок продавця (схема 1. Податковий кредит).
Перерахування на спецрахунок продавця має здійснюватися зі спецрахунка виробника (покупця). Якщо на спецрахунку виробника (покупця) недостатньо коштів для перерахування на спецрахунок продавця (наприклад, не було оподатковуваних операцій протягом місяця), то з самого початку виробник (покупець) має перерахувати ці кошти на свій спецрахунок і тільки з цього рахунка перераховувати ПДВ на спецрахунок продавця. Суми, перераховані зі спецрахунка виробника (покупця), формують його податковий кредит поточного місяця. Такі суми в частині раніше перерахованих виробником (покупцем) зі свого поточного рахунку на свій спецрахунок формують суму податкового кредиту, сплаченого за власні кошти (для зручності назвімо такі суми - УНК). Суми УНК також включають суми, що надійшли від інших платників у низці випадків (розглядається нижче). Суми УНК не включають суми ПДВ, зібрані від неплатників за ставкою 17% і перераховані на свій спецрахунок як свої зобов'язання.
Новий порядок: особливості
(Для спрощення розуміння читачем опис у цьому розділі супроводжується схемами; читачі, яких не цікавлять технічні подробиці, можуть його пропустити - Ред.)
Під час імпорту товарів застосовується аналогічний механізм. Різниця полягає в тому, що ПДВ сплачується зі спецрахунка імпортера безпосередньо на спеціальний рахунок у казначействі.
Надалі виробник продає свій товар платникові ПДВ. У цьому разі він (уже продавець) отримує оплату вартості товару на свій рахунок без ПДВ й оплату податку - на свій спецрахунок (Рис. 2. Схема руху коштів при продажу товару платнику ПДВ).
Отримані від покупців суми ПДВ на спецрахунок виробника (продавця) формують податкові зобов'язання за податком. При цьому сума, отримана виробником (продавцем) як зобов'язання за ПДВ від покупців, може бути перерахована на його поточний рахунок у сумі, що не перевищує УНК поточного місяця. Тобто, по суті, відбувається повернення суми, раніше перерахованої на спецрахунок для подальшого перерахування на спецрахунок платника податку (продавця товарів або послуг) або на спецрахунок казначейства під час імпорту. Таке повернення здійснюється в день надходження коштів від покупців на спецрахунок або в наступні дні протягом місяця. Як варіант, це може бути договірне списання за домовленістю з банком (банк сам відстежує рух за рахунком і автоматично повертає суми ПДВ, що надійшли, у межах УНК).
Якщо товар продається неплатникові, то після отримання коштів продавець зобов'язаний самостійно перерахувати отриманий ПДВ на свій спецрахунок (Рис 3. Схема руху коштів при продажу товару неплатнику ПДВ).
Для того, щоб банк зміг проконтролювати суму УНК, при поповненні рахунку вводиться код операції. Наприклад, 01 - поповнення спецрахунку; 02 - перерахування податкових зобов'язань, що надійшли від неплатників або у зв'язку з закінченням 30 днів після відвантаження (перша подія); 03 - перерахування податкових зобов'язань у зв'язку з купівлею імпортних послуг. Також вводяться коди для перерахування коштів зі спецрахунку платника на спецрахунок іншого платника. Наприклад, 04 - перерахування ПДВ із відстрочкою оплати понад 30 днів; 05 - перерахування у зв'язку з поверненням або переглядом компенсації. Тільки суми, які надійшли від платника - власника рахунка з кодом 01, а також надійшли від іншого платника з кодами 04 та 05, враховуються банком для розрахунку УНК. Є й інші спеціальні випадки, до яких може бути застосована та сама логіка.
Для розрахунків з бюджетом встановлюється місячний період. В останній банківський день місяця спеціальний рахунок обнуляється. Сума, що дорівнює УНК, перераховується на рахунок платника. Сума, що залишилася за станом на 12 годину останнього банківського дня місяця, визнається погодженим зобов'язанням платника та перераховується в бюджет.
По суті, зберігається існуючий сьогодні принцип визначення податкових зобов'язань. Повернення здійснюється з бюджету, якщо на кінець місяця сума УНК перевищує суму ПДВ, зібрану платником упродовж місяця на свій спецрахунок. У цьому разі платником подається заява про повернення. Заява подається безпосередньо до казначейства, копія до податкової. Заява подається в електроному вигляді та має містити інформацію про рух по спецрахунку, скріплену електронним ключем представника платника та банку, в якому відкритий спецрахунок. На вибір платника, заява може подаватися в письмовій формі. Казначейство протягом десяти календарних днів здійснює повернення ПДВ. Податкова отримує дану заяву для відома. Податкова має право заблокувати відшкодування, якщо надасть казначейству інформацію про недостовірні дані, зазначені в заяві (інформація може стосуватися виключно руху коштів по спецрахунку). Будь-які інші причини, у тому числі існування податкового боргу, не можуть бути підставою для відмови у відшкодуванні ПДВ (Рис 4. Схема перерахування коштів у бюджет і одержання відшкодування з бюджету). У випадку спору, казначейство разом з податковою протягом п'яти днів з моменту одержання заяви мають право провести камеральну невиїзну перевірку з використанням інформації про рух коштів на спецрахунках контрагентів заявника відшкодування ПДВ.
Для ПДВ установлюється річний звітний період. Подається річна декларація. Платіжне доручення на перерахування коштів на спецрахунок виконує роль податкової накладної, у зв'язку із чим податкова накладна скасовується. Казначейство та податкова мають постійний доступ до інформації про спецрахунок. Платіжні доручення реєструються в єдиному реєстрі платіжних доручень з ПДВ (в ідеалі в автоматичному режимі при відправленні платіжного доручення в банк або самим банком як зведений реєстр). Номер спецрахунка стає індивідуальним номером платника ПДВ. Ідентифікація платника відбувається за МФО банку та спецрахунка. Для руху коштів по спецрахунку НБУ відкриває окремий кореспондентський рахунок. Хоч що сталося б з банком, суми ПДВ можуть бути використані виключно для руху між спецрахунками, а в межах УНК - поточним рахунком платника ПДВ.
Зберігається правило двох подій. Як і раніше, при отриманні коштів зобов'язання виникають у момент отримання коштів на спецрахунок. Однак при відвантаженні зобов'язання виникають на тридцятий день, якщо протягом 30 днів з моменту відвантаження від покупця не надійшли кошти на спецрахунок продавця. У цьому разі продавець зобов'язаний самостійно перерахувати кошти на спецрахунок. Для спеціальних випадків (наприклад, п/п.187.10 Податкового Кодексу): розрахунки населення за тепло, комунальні послуги, зберігається касовий метод.
Для зарахування на спецрахунок коштів, які надходять платникові ПДВ від неплатників, установлюється період у межах місяця, в якому кошти були отримані, але не пізніше останнього банківського дня місяця. У разі отримання коштів в останній банківський день місяця - не пізніше останнього банківського дня наступного місяця.
З імпортом послуг може бути два варіанти. Перший - звільнення від оподаткування послуг, які купує платник у нерезидента. Або зберегти сьогоднішній механізм: самостійне перерахування на спецрахунок платника суми ПДВ у розмірі 7% від вартості послуг із кодом 03. У наступному місяці подача заяви на повернення з казначейства.
Одним зі складних і спірних аспектів ПДВ є питання розподілу податку між оподаткованими й неоподаткованими операціями, а також відстеження подальшого використання товару (послуг) в оподаткованих чи неоподаткованих операціях. З урахуванням зниження ставки ПДВ до 7% між платниками можна скасувати цей механізм. Установити тільки одне правило - для платників податку, основним видом діяльності яких є неоподатковані операції, податковий кредит накопичується й може бути використаний виключно при виникненні податкових зобов'язань (наприклад, під час продажу банком закладеного майна).
Податковій слід заборонити для цілей ПДВ перевіряти правильність оформлення платіжних доручень на перерахування цього податку, первинні документи, якими були оформлені послуги, подальше використання придбаного платником товару в оподаткованих операціях, базу для нарахування ПДВ при продажу товару платникові податку.
Податкова служба має сконцентруватися виключно на перевірці кінцевої реалізації товару. При цьому, якщо платник належним чином використовує касовий апарат та ще й звіт в електронному вигляді відправляє, то вся діяльність податкової відносно ПДВ має бути спрямована на виявлення неврахованих продажів недобросовісними платниками. Такий контроль ускладнить реалізацію чорного та сірого імпорту (у тому числі контрабанди). Однак слід скасувати драконівські штрафи, передбачені Указом Президента №436/9512.07.95 р. Застосовувати п'ятиразовий штраф за те, що, наприклад, чек з КОРО відклеївся, це занадто. А з урахуванням посилення контролю при реалізації запропонованої схеми таких штрафів може стати значно більше.
Така схема робить практично неможливим існування майданчиків і партизан, навіть у рамках податкових органів, де ці майданчики та партизани живуть.
Висновок
Запропонована схема не вирішує всіх питань із ПДВ. Однак вирішує проблеми, найбільш злободенні та руйнівні для економіки. Причому, на відміну від пропозицій уряду Азарова, болгарського варіанта спецрахунків та інших аналогічних пропозицій, звичайно з фіскальним ухилом, запропонована схема для добросовісних платників навіть суто фінансово легше, ніж існуюча, оскільки для операцій між платниками діє ставка в 7%, і при цьому спецрахунки не вимивають грошей з обігу. Але в неї, звичайно, відразу з'являться противники, причому протидія з боку тих, хто на цій темі заробляє, найшвидше, буде не меншою, ніж опір тих, хто заробляє на державних закупівлях. Чим не виклик для уряду "камікадзе"?