2015 р. починається з "благородних ініціатив", спрямованих на налагодження конструктивного діалогу між державою та платниками податків. Саме такою ініціативою мав би слугувати Закон "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей уточнення податкових зобов'язань з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість у разі застосування податкового компромісу" №63-VIII, який набрав чинності 17.01.2015 р.
Проте, як доволі часто в нас буває, благородні ініціативи стають не такими вже й привабливими під час спроби їх реалізації. Так, відповідно до норм Закону №63-VIII, Податковий кодекс доповнюється підрозділом 92, що врегульовує процедуру досягнення податкового компромісу. Згідно з цим підрозділом, платники податків, з метою застосування податкового компромісу, мають право подати уточнюючі розрахунки упродовж 90 календарних днів з дня набрання чинності Законом №63-VIII.
В цих уточнюючих розрахунках вказуються суми податкових зобов'язань, до яких застосовуватиметься процедура податкового компромісу. Сплачуючи 5% від зазначених сум, платники податків звільнятимуться від сплати решти 95% без застосування штрафних санкцій та пені.
Сама сплата повинна відбутися впродовж 10 календарних днів з дня, наступного за днем узгодження, яким вважається:
- день отримання повідомлення контрольного органу про відсутність необхідності проведення документальної позапланової перевірки;
- день отримання довідки, що підтверджує правомірність визначення сум податкових зобов'язань в уточнюючому розрахунку;
- день отримання податкового повідомлення-рішення, прийнятого за результатами такої перевірки.
Власне, на цьому етапі ми зустрічаємося з першою проблемою - з проведенням податкових перевірок у межах процедури податкового компромісу. Як бачимо, жодних підстав для їх проведення Закон №63-VIII не встановлює, залишаючи це на розсуд контрольних органів. Яким критеріям повинен відповідати платник податків для того, щоб отримати повідомлення про відсутність необхідності у проведенні перевірки, - незрозуміло.
Фактично, ми маємо лише одну вказівку в абз. 2 п. 3 підрозділу 92 ПК про те, що підставою для проведення документальної позапланової перевірки згідно з процедурою податкового компромісу може бути подання платником податків уточнюючого розрахунку за періоди, щодо яких не була проведена документальна перевірка. Проте таке обмеження жодним чином не означає, що перевірка може бути проведена лише за ці періоди. Та й, власне, формулювання "може бути" не говорить про виключність зазначеної підстави.
Ситуація зводиться до того, що платник податків, розпочинаючи процедуру податкового компромісу, потрапляє у складну ситуацію, вийти з якої з власної ініціативи вже не зможе.
Візьмімо для прикладу уявне ТОВ, котре подало уточнюючий розрахунок у межах процедури податкового компромісу. Контрольні органи, завдяки законодавчим неточностям, наділені фактично необмеженим правом впливати на наше ТОВ, яке зацікавлене в отриманні довідки про відсутність необхідності у проведенні документальної перевірки. І ціна такої довідки може значно зрости, порівняно з офіційними 5% від задекларованих податкових зобов'язань.
Безперечно, для платника податків навіть така ситуація буде більш вигідною, ніж потенційна податкова перевірка, адже законодавча норма про те, що оскарження податкового повідомлення-рішення призводить до виходу з процедури податкового компромісу, фактично дозволяє податківцям визначати які-завгодно нереальні суми податкових зобов'язань, належних до сплати.
Вихід із процедури податкового компромісу означає для платника податків те, що він повинен сплатити 100% від сум задекларованих зобов'язань. Зважаючи на бажання платника провести повноцінну податкову амністію, ми мусимо усвідомлювати, що суми ці будуть досить великі.
При цьому будь-який уточнюючий розрахунок платника податків, який ініціює податковий компроміс, хоч і не впливає на зобов'язання контрагентів, проте розкриває їх, прямо вказуючи на співучасть останніх в ухилянні від оподаткування, примушуючи їх тим самим іти на податковий компроміс, щоб уникнути податкової перевірки в загальному порядку.
Друга проблема стосується застосування процедури досягнення податкового компромісу до зобов'язань, які вже перебувають у процедурі оскарження. Як зазначається в п. 7 підрозділу 92, податковий компроміс можна застосувати лише до неузгоджених податкових зобов'язань платника податків. Згідно з положеннями пунктів 56.17 та 56.18 ст. 56 ПК, зобов'язання стає узгодженим у разі завершення процедури адміністративного оскарження або набуття рішенням суду законної сили під час судового оскарження.
При цьому відомо, що рішення суду апеляційної інстанції набирають законної сили з моменту проголошення або ж через 5 днів після направлення їх особам, які беруть участь у справі.
Таким чином, спори в касаційній інстанції відбуваються стосовно вже узгоджених сум податкових зобов'язань. Проте у Вищого адмінсуду є право посилати справу на новий розгляд у суд першої або апеляційної інстанції, де ці ж зобов'язання стануть неузгодженими, і, як наслідок, до них можна буде застосувати процедуру досягнення податкового компромісу.
Не так складно припустити, що в українських реаліях сьогодення може стати підставою для прийняття судом касаційної інстанції такого рішення.
Тим часом Закон №63-VIII містить і низку банальних законодавчих ляпів, що значно ускладнять життя платникам податків, які ініціюють процедуру досягнення податкового компромісу. Це стосується насамперед відсутності законодавчих змін до ст. 60 Кодексу, яка визначає підстави для відкликання податкових повідомлень-рішень. До чого це призводить? До необхідності сплати зазначених сум.
Окремо слід звернути увагу на податкові повідомлення-рішення, котрі містять як податкові зобов'язання, до яких можна застосувати процедуру податкового компромісу, так і такі, які у зв'язку зі спливанням строків давності вже під неї не підпадають.
Саме так, зі спливанням строків давності, адже, відповідно до норм підрозділу 92, податковий компроміс застосовується з урахуванням строків давності, передбачених ст. 102 ПК. При цьому який саме строк - не вказано, хоча кожен із визначених у ст. 102 строк має свій початок та особливості перебігу. Так, п. 102.1 ст. 102 Кодексу визначає строки для визначення грошових зобов'язань платників податків контрольним органом. Пунктом 102.2 визначено перелік випадків, коли грошове зобов'язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного у частині першій цієї статті. Своєю чергою, п. 102.4 ст. 102 ПК встановлює строки стягнення податкового боргу, що виник у зв'язку з відмовою в самостійному погашенні такого грошового зобов'язання.
Застосувавши процедуру досягнення податкового компромісу до таких податкових повідомлень-рішень, платник податків фактично прирікає себе на сплату всіх інших податкових зобов'язань поза межами строків давності, із нарахуванням штрафних санкцій та пені.
Викликають питання і норми щодо повного звільнення від застосування штрафних санкцій та пені. Вчитавшись у законодавчі формулювання, можемо побачити, що вони не звільняють контрольні органи від необхідності нарахування санкцій уже в межах процедури досягнення компромісу. Так, наприклад, виносячи податкове повідомлення-рішення за результатами проведення документальної позапланової перевірки платника податків у межах процедури досягнення податкового компромісу, контрольний орган повинен також керуватися ст. 123, яка передбачає нарахування штрафу у розмірі 25% від суми грошового зобов'язання платників податків у разі, коли податкове зобов'язання такого платника визначатиметься контрольним органом.
Крім того, законодавцем нечітко визначається момент, з якого контрольний орган нараховуватиме штрафні санкції та пеню (передбачені ст. 126 та 129 ПК) у разі недосягнення податкового компромісу (а досягненням вважається лише повна сплата).
Як бачимо, більш глибоке дослідження благородних ініціатив зіштовхує нас із цілим рядом підводних рифів, прихованих умілою законодавчою рукою під товстою пеленою із барвистих обіцянок. Рифів, що здатні поставити на коліна весь український бізнес, який і так з останніх сил надривно кричить, захлинаючись в океані з інвестиційних, валютних та інших перипетій.
Коментар
Данило Гетманцев, доктор юридичних наук, професор:
Слід звернути увагу на звільнення від відповідальності посадових осіб платників податків, що застосовують процедуру податкового компромісу. Передбачаючи загалом, що платники податків та їх посадові особи звільняються від відповідальності за ухилення від сплати податків, підрозділом 92 не регламентується звільнення вищезазначених осіб від кримінальної відповідальності за ст. 358, 364-1, 366, 367 КК, які можуть утворювати сукупність злочинів зі ст. 212 КК України.
Не врегульовано також питання винесення податкових повідомлень-рішень на підставі засудження посадових осіб платника податків до відповідальності за ухилення від сплати податків. До таких рішень можна буде застосувати процедуру податкового компромісу, проте посадова особа на даний момент уже відбуватиме покарання.
При цьому мусимо констатувати, що практика застосування процедури досягнення податкового компромісу породить нові проблеми, які одразу важко помітити, аналізуючи законодавчі норми.