Опубликованный на исходе 2006 года (а также размещенный на сайтах ГНАУ и Минфина) проект Концепции реформирования налоговой системы Украины и заставляет задуматься, и удивляет. Сообщив для начала, что «основным направлением реформирования… начиная с 1995 года, является снижение налоговой нагрузки», авторы документа ниже признают, что реакцией на значительное увеличение налоговой нагрузки в 1995-м стало уклонение от уплаты налогов. А приводимые цифры красноречиво подтверждают, насколько налоговую нагрузку удалось снизить за десятилетие.
Стартовый уровень доли ВВП, перераспределяемой через налоговую систему, в 1993—1994 годах составил 38%, снизился до 31,6 % в 2004-м, но затем снова вернулся к 38,1% в 2005-м, а по итогам первого полугодия 2006 года составил 44%. Снизили, называется.
Эти цифры как нельзя лучше характеризуют налоговую политику десятилетия, как период непоследовательности и шараханья. Неудивительно, что по качеству налоговой системы Украина, по оценке Всемирного банка и PricewaterhouseCoopers, оказалась в числе 20 худших стран мира. Кто бы с этим спорил… Тем ценнее попытка придать давно ожидаемому реформированию системы упорядоченный, взвешенный подход в виде Концепции.
Авторы проекта не пожалели места на перечисление недостатков налоговой системы. Однако среди множества проблем одна известна всем, даже людям, не читавшим и строчки в налоговых законах. Это — противоречивость налогового законодательства. Без решения этой проблемы налоговая реформа не сможет стать успешной, даже если остальные ее аспекты будут удачны.
Критика качества налогового законодательства слышна чуть ли не с первого дня существования системы, но положительных сдвигов как не было, так и нет. Что ж так? Базовые налоговые законы вступили в силу еще в 1997 году, латали их сотни раз, но однозначности налогоплательщики так и не дождались.
Возникает вопрос: а хотели разработчики законов добиться пресловутой однозначности? А оно им надо? Как бы ни пыталась чиновничья рать, стоящая у истоков законодательного процесса, выдать свои интересы за государственные, они не одни и те же. Государственный интерес состоит в полной уплате налогов. Конечно, такого никогда не будет, идеальных налогоплательщиков немного, оставь их без надзора — бюджет рухнет. Но угроза наказания сама по себе, без ясности законодательства, полноты уплаты налогов не обеспечит. Ведь чтобы налогоплательщик смог выполнить свои обязанности в полном объеме, они, как минимум, должны быть четко сформулированы.
А нужна ли налоговой службе определенность налогового законодательства? ГНАУ систематически сообщает об огромных суммах штрафных санкций. Победные рапорты о «мобилизации» денежных средств налоговики предъявляют как доказательство своей необходимости. И чем больше в законе проблем, тем легче штрафовать.
Любой налогоплательщик знает, что проверяющие приходят не для того, чтобы убедиться в его законопослушности. Цель налогового инспектора — доначислить налоги и применить санкции. Какие бы усилия налогоплательщик ни прилагал, а штраф уплатить надо. Разве что налогоплательщик приложит усилия вне легальных рамок. Так, судя по декабрьскому сообщению главного прокурора Украины Александра Медведько, Генеральная прокуратура Украины лишь за последнее время возбудила 94 уголовных дела по фактам злоупотребления служебным положением работниками налоговой службы. И это — только по сигналам в связи с очередной сменой власти.
Но оставим в стороне этот темный аспект деятельности фискальной службы, ограничившись легальными поборами. А их суть в том, что фактически неотвратимые штрафные санкции становятся дополнительным налогом, обеспечивающим необходимые поступления в бюджет.
Однако проект Концепции явно не стремится нормализовать отношения между плательщиками и «собирателями» налогов. Оценивая налоговую нагрузку путем сравнения ставок налогов, применяемых в Украине и за рубежом, разработчики проекта уходят от сравнения применяемых санкций. А тем более от сравнения фактических объемов штрафов. Однако без учета этого фактора вывод о налоговой нагрузке не может быть признан обоснованным.
«Главная задача налоговой службы — обеспечение достаточного объема поступлений платежей в бюджеты всех уровней и справедливый подход к налогообложению всех категорий налогоплательщиков», — заявил 22 декабря во время публичного обсуждения новой налоговой Концепции Анатолий Брезвин. Главный налоговик Украины не заметил, что в его словах кроется глубочайшее противоречие. А если при справедливом подходе объем поступлений окажется недостаточным, какая из главных задач станет для налоговой службы приоритетной?
Нет смысла гадать над ответом. Законом обеспечение достаточного объема поступлений на налоговую службу не возлагается, но реально это задача №1. И когда поступлений от официальных налогов не хватает, налог-штраф включается на всю мощь. При этом размытость налогового законодательства является базой для его применения.
Штрафная направленность налогового законодательства дошла даже до смещения понятий. Термин «недоплата» в нашем законодательстве имеет не буквальное значение, а толкуется как «занижение суммы налогового обязательства». То есть, если налогоплательщик, задекларировав налог в 200 тыс. грн., перечислит в бюджет 220 тыс., это не спасет его от санкций, если проверка обнаружит, что в декларации должно было быть на 5 тыс. грн. больше.
Кому выгодна ситуация, при которой задекларированная сумма считается более важной, чем уплаченная в бюджет? Такая трактовка недоплаты стимулирует не увеличение поступлений в бюджет. Кому хорошо, что налогоплательщики лишены возможности подстраховываться от штрафов путем перечисления в бюджет сумм, превышающих задекларированные? Только тем, кто эти штрафы налагает, но никак не государству.
Наша налоговая служба уподобляется милиционеру, потребовавшему штраф от водителя, а на вопрос — за что, ответившему: «Моя семья не может ждать, пока вы что-нибудь нарушите». Самый простой путь — не пытаясь бороться за справедливость, найти с налоговиками общий язык, договориться о сумме недоплаты, после чего стороны могут считать себя относительно удовлетворенными. Налогоплательщик — допустимым ущербом, экономией сил и времени. Проверяющие — тем, что можно отрапортовать об успехах и не бояться нагоняя от руководства.
Интересно, что нацеленность налоговиков на запланированный объем штрафов позволяет налогоплательщикам порой рассчитывать на то, что достаточно договориться с контролерами — и дальше они копать не будут. В результате виновность субъекта хозяйствования уходит на задний план, а соблюдение законодательства вообще становится не главным. Такая беспричинно-следственная связь делает его соблюдение непринципиальным.
С неотвратимостью наказания связан и остро стоящий вопрос о будущем упрощенной системы налогообложения. Именно пресс штрафов в свое время инициировал появление упрощенки. Нахождение в тисках неопределенности законов и неотвратимости штрафов наиболее болезненно для субъектов малого предпринимательства. Не сумев вытащить их на твердую почву, власть бросила им спасательный круг в виде упрощенной системы, позволяющий хоть как-то удержаться на поверхности.
Однако фактически упрощенка является не системой налогообложения в полном смысле этого слова, а выводом «маленьких» из системы. Приняв налоговое законодательство, в котором налогоплательщикам покрупней еще удается выживать, но практически невозможна деятельность малого бизнеса, государство создало для него заповедник, в котором охота не запрещена, однако ограничена. Налогообложение у единоналожников значительно проще, и налоговой службе оштрафовать их сложней. Фактически этим и объясняется популярность упрощенки — не столько тем, что меньше налоги, сколько тем, что меньше штрафы.
Не так редки случаи, когда налогоплательщикам выгоднее было бы платить налоги на общих основаниях, а не единый налог, но они упорно цепляются за упрощенную систему. Причина проста: так у налоговой инспекции меньше шансов их достать.
Но в ЕС упрощенные системы не используются, а малый бизнес живет лучше, чем в Украине…
Создание «внесистемного» налогообложения порой объясняется нашими национальными особенностями. Скорее наша национальная особенность — неконцептуальный подход к решению проблем.
Не разрубив узел противоречий во взаимоотношениях государства и всех налогоплательщиков, Украина пошла по пути создания особого режима для субъектов малого предпринимательства. Вряд ли это перспективно. Субъектов малого предпринимательства надо не выталкивать из упрощенки, а вежливо звать вернуться на круги своя, путем нормализации общей системы налогообложения. Они, как никто другой, смогут оценить реформы, добровольно возвратившись в общую систему или отказавшись от возврата. Это и будет индикатором успешности реформы.
Проект Концепции, увы, не позволяет рассчитывать, что проблема будет решена. Если у государственных органов в лице ГНАУ и Минфина нет заинтересованности в четкости законодательства, а есть заинтересованность прямо противоположная, можно ли ожидать, что в результате реформы мы получим качественный продукт?
А ведь есть способ заинтересовать фискальные ведомства в однозначности законодательства. Для этого необходимо осознавать недостижимость цели в абсолюте.
Бесспорное мнение о том, что главной проблемой налогового законодательства являются неоднозначность и противоречивость, как правило, не сопровождается выводом о пути решения этой проблемы. Подразумевается, что необходимо написать закон так, чтобы он всеми понимался одинаково. Между тем жизнь давно доказала, что не может быть слов, которые не могут быть поняты по-разному.
Надежда на создание безупречного закона, который всем будет ясен, понятен и не позволит различных трактовок, — иллюзия. И это касается не только налогового законодательства.
Но раз так, решение проблемы надо искать в урегулировании прав и обязанностей сторон в случаях, когда законодателю не удалось достаточно категорично изложить ту или иную норму закона.
Такая попытка была предпринята законодателем еще в 2000 году, когда закон о порядке погашения обязательств налогоплательщиков впервые предусмотрел правило конфликта интересов, согласно которому при неоднозначности законодательства решения должны приниматься в пользу налогоплательщиков. Эта норма стала прорывом украинского налогового законодательства, пожалуй, единственным его крупным достижением. Однако заявленный в законе принцип не получил применения в полной мере.
До сих пор неясно, что является доказательством неоднозначности законодательства. Можно ли считать норму неоднозначной, когда позиция ГНАУ опровергается судебной практикой? Казалось бы, безусловно, но до судебных решений, даже многочисленных, ГНАУ нет дела. Может быть, доказательством неоднозначности являются противоречивые разъяснения различных государственных органов? Однако налоговая служба считает, что единственно правильной является ее точка зрения.
Ну а если законы противоречат друг другу, разве это не бесспорное доказательство? Нет, говорит ГНАУ, должен применяться тот закон, на который мы укажем.
Примером тому может быть обыкновенная покупка легкового автомобиля. Закон об НДС отказал налогоплательщикам в праве при покупке включать в налоговый кредит уплаченный НДС, но разрешил относить его на валовые расходы. Однако налоговики оказались категорически против, заметив, что состав валовых расходов регулируется исключительно законом о налогообложении прибыли. Да оно-то, конечно, так, но разве не налицо ситуация, когда нормы разных законов допускают множественную трактовку прав и обязанностей налогоплательщика, при которой решение должно быть принято в его пользу? И хотя отдельным налогоплательщикам на этом основании удалось добиться принятия решения в суде в свою пользу, это не заставило ГНАУ пересмотреть разъяснение с учетом наличия конфликта интересов.
Все дело в том, что правило конфликта интересов так и не получило развития в законе. Маленького предложения о приоритете налогоплательщика в спорных ситуациях оказалось явно недостаточно. Между тем эта норма должна куда больше значить в практике налогообложения и обеспечивать защиту интересов налогоплательщиков от несовершенства налоговых правил, установленных государством. Это должно стать принципом взаимоотношений государства и налогоплательщика, доминантой налогового законодательства. Законы пишет государство, ему и рассчитываться за их недостатки.